معيار المحاسبة المصري رقم 36: التنقيب عن الموارد التعدينية وتقييمها (محدث 2026)

إذا كنت محاسبًا أو مراجعًا تعمل في قطاع التعدين أو البترول والغاز في مصر، فلا بد أنك واجهت تساؤلًا جوهريًا: كيف تُعالَج محاسبيًا تلك المبالغ الضخمة التي تُنفق على الحفر والمسوح الجيولوجية قبل أن تعرف الشركة أصلًا إن كانت ستجد ذهبًا أو بترولًا أو لا شيء؟ هذا بالضبط ما يجيب عنه معيار المحاسبة المصري رقم 36 "التنقيب عن وتقييم الموارد التعدينية".

في هذا الدليل المرجعي الشامل، سنأخذك خطوة بخطوة عبر كل فقرة وكل قيد محاسبي وكل تعديل تنظيمي حديث يخص هذا المعيار، بما في ذلك التحديثات الجوهرية الصادرة بقرار رئيس مجلس الوزراء رقم 1847 لسنة 2023 التي أعادت العمل بنموذج إعادة التقييم، وصولًا إلى دراسة حالة تطبيقية كاملة بالأرقام والقيود.

جدول المحتويات

• ما هو معيار المحاسبة المصري رقم 36؟
• لماذا صدر هذا المعيار؟
• أهداف المعيار
• نطاق التطبيق والاستثناءات
• الموارد التعدينية التي يغطيها المعيار
• تعريفات المعيار الأساسية
• مراحل التنقيب والاستكشاف والتقييم
• السياسات المحاسبية: الجهود الناجحة مقابل التكلفة الكاملة
• القياس الأولي والاعتراف بالأصول
• القياس اللاحق ونموذج إعادة التقييم
• اختبار اضمحلال القيمة
• الإفصاحات المطلوبة
• العلاقة مع المعايير المصرية الأخرى
• العلاقة مع IFRS 6
• جدول مقارنة: EAS 36 مقابل IFRS 6
• أمثلة عملية وقيود اليومية
• دراسة حالة تطبيقية كاملة
• الأخطاء الشائعة
• أفضل الممارسات المهنية
• الأسئلة الشائعة
• الخلاصة

ما هو معيار المحاسبة المصري رقم 36؟

معيار المحاسبة المصري رقم 36 هو المعيار الفني الصادر ضمن منظومة معايير المحاسبة المصرية، ويختص بتحديد المعالجة المحاسبية والإفصاح الخاصين بنفقات التنقيب عن الموارد التعدينية وتقييمها، وذلك في الفترة الزمنية الحرجة الواقعة بين لحظة حصول المنشأة على الحق القانوني في التنقيب داخل منطقة معينة، ولحظة إثبات الجدوى الفنية والتجارية لاستخراج المورد بشكل تجاري.

يصدر هذا المعيار عن "اللجنة الدائمة لمعايير المحاسبة المصرية والمعايير المصرية للمراجعة والفحص المحدود ومهام التأكد الأخرى"، التي أُعيدت هيكلتها بموجب قرار رئيس مجلس الوزراء رقم 2115 لسنة 2023، وقرار رئيس مجلس الوزراء رقم 712 لسنة 2026، بالتنسيق بين الجهاز المركزي للمحاسبات والهيئة العامة للرقابة المالية.

لماذا صدر هذا المعيار؟

قطاع الاستخراج والتعدين (بترول، غاز طبيعي، معادن نفيسة) من أكثر القطاعات كثافة في رأس المال، وتفصل بينه وبين الإنتاج الفعلي فترات زمنية طويلة محفوفة بمخاطر جيولوجية مرتفعة. وبدون إطار محاسبي موحّد، كانت الشركات تتبع سياسات متباينة تمامًا في رسملة أو تحميل نفقات الاستكشاف، مما يصعّب المقارنة بين القوائم المالية. جاء المعيار 36 ليضع حدًا أدنى من الانضباط الفني مع الحفاظ على مرونة كافية تناسب طبيعة هذا القطاع شديد الخصوصية.

أهداف المعيار

• تحديد المعالجة المحاسبية لنفقات التنقيب والتقييم قبل إثبات الجدوى التجارية.
• تحسين جودة وشفافية السياسات المحاسبية المتبعة في تسجيل تكاليف الاستكشاف.
• إلزام الشركات بالإفصاح عن الأصول والالتزامات والنفقات والتدفقات النقدية الناتجة عن أنشطة التنقيب بشكل منفصل عن بقية الأنشطة، لتمكين المحللين الماليين من تقييم المخاطر الاستكشافية بدقة.

نطاق التطبيق والاستثناءات

يطبَّق المعيار حصرًا على النفقات المباشرة المتكبدة بعد الحصول على الترخيص القانوني وقبل إثبات الجدوى التجارية. ويستبعد المعيار صراحة فئتين من النفقات:

الموارد التعدينية التي يغطيها المعيار

يشمل نطاق التطبيق الموارد التعدينية بمفهومها الواسع: البترول الخام، الغاز الطبيعي، المعادن النفيسة (كالذهب والفضة)، والخامات المعدنية الأخرى القابلة للاستخراج التجاري، وذلك بصرف النظر عن طبيعة الجهة المالكة أو شكل عقد الامتياز.

تعريفات المعيار الأساسية

مراحل التنقيب والاستكشاف والتقييم

تمر عمليات التعدين بثلاث مراحل زمنية متتالية، يحدد كل منها معالجة محاسبية مختلفة تمامًا:

1. مرحلة ما قبل الترخيص: مسوح جيولوجية عامة، تفاوض على الامتيازات — تُصرف فورًا.
2. مرحلة التنقيب والتقييم (نطاق المعيار 36): حفر استكشافي، دراسات جدوى أولية — تُرسمل حسب السياسة المختارة.
3. مرحلة التطوير والإنتاج: إنشاء حقول ومناجم إنتاجية بعد ثبوت الجدوى — تخضع لمعايير الأصول الثابتة وغير الملموسة.

السياسات المحاسبية: الجهود الناجحة مقابل التكلفة الكاملة

من أبرز التسهيلات التي يمنحها المعيار 36 هو إعفاء الشركات مؤقتًا من قواعد معيار المحاسبة المصري رقم 5 (السياسات المحاسبية والتغيرات في التقديرات والأخطاء)، فيُسمح للمنشأة بالاستمرار في سياساتها التاريخية المعمول بها عالميًا، وأبرزها طريقتان:

طريقة الجهود الناجحة (Successful Efforts)

تُرسمل فقط النفقات التي تسفر عن اكتشاف احتياطيات قابلة للاستخراج تجاريًا، بينما تُحمَّل تكاليف الآبار الجافة أو الفاشلة فورًا كمصروف. تمنح هذه الطريقة شفافية أعلى لكنها تسبب تقلبًا أكبر في الأرباح الدورية.

طريقة التكلفة الكاملة (Full Cost)

تُجمَّع كل نفقات التنقيب (الناجحة والفاشلة) في مركز تكلفة واحد، ويُستهلك هذا الأصل وفق وحدات الإنتاج للاكتشافات الناجحة. تُنعّم هذه الطريقة الأرباح لكنها تحمل مخاطر اضمحلال أكبر عند تراجع الأسعار العالمية.

القياس الأولي والاعتراف بالأصول

تُقاس أصول التنقيب والتقييم عند الاعتراف الأولي بالتكلفة التاريخية الفعلية، وتشمل التكلفة العناصر التالية:

• تكاليف اقتناء حقوق التنقيب (تراخيص وامتيازات).
• الدراسات الجيوفيزيائية والجيولوجية والجيوكيميائية.
• الحفر الاستكشافي، الخندقة، وأخذ العينات وتحليلها.
• أنشطة تقييم الجدوى الفنية والتجارية.

تُصنَّف هذه الأصول إلى ملموسة (مثل معدات الحفر) أو غير ملموسة (مثل حقوق التراخيص)، وتخضع لقواعد الاستهلاك أو الإهلاك المعمول بها في المعايير المقابلة لكل نوع.

القياس اللاحق ونموذج إعادة التقييم

بموجب قرار رئيس مجلس الوزراء رقم 1847 لسنة 2023، أصبح بإمكان الشركات الاختيار بحرية — مع الالتزام بالاتساق — بين:

• نموذج التكلفة: التكلفة التاريخية ناقص مجمع الاستهلاك وخسائر الاضمحلال المتراكمة.
• نموذج إعادة التقييم: القيمة العادلة في تاريخ إعادة التقييم ناقص أي استهلاك أو اضمحلال لاحق، شريطة الاستعانة بخبراء تقييم مقيدين بسجلات الهيئة العامة للرقابة المالية.

تُعالَج نتائج إعادة التقييم كالتالي:

اختبار اضمحلال القيمة

لا تخضع أصول التنقيب والتقييم للاختبار السنوي التلقائي المنصوص عليه في معيار اضمحلال الأصول؛ بل يُجرى الاختبار فقط عند ظهور إحدى المؤشرات النوعية التالية:

• انتهاء المدة القانونية لحق التنقيب دون توقع تجديده.
• عدم رصد المنشأة لنفقات جوهرية إضافية لاستكمال التنقيب في المنطقة.
• قرار رسمي من الإدارة بوقف نشاط التنقيب لعدم وجود جدوى.
• بيانات فنية تشير إلى أن التدفقات النقدية المتوقعة لن تغطي القيمة الدفترية للأصل بالكامل.

الإفصاحات المطلوبة

يلزم المعيار المنشأة بالإفصاح في الإيضاحات المتممة عن: السياسات المحاسبية المتبعة في معالجة نفقات التنقيب، وتفصيل قيم الأصول والالتزامات والمصروفات الناتجة، والتدفقات النقدية التشغيلية والاستثمارية لأنشطة التنقيب بشكل منفصل عن بقية عمليات المنشأة.

العلاقة مع المعايير المصرية الأخرى

• معيار المحاسبة المصري رقم 5: يُعفي المعيار 36 الشركات مؤقتًا من بعض متطلباته الخاصة بصياغة السياسات المحاسبية.
• معيار المحاسبة المصري رقم 10 (الأصول الثابتة): تُحوَّل إليه الأصول الملموسة بعد ثبوت الجدوى التجارية.
• معيار المحاسبة المصري رقم 23 (الأصول غير الملموسة): تُحوَّل إليه الأصول غير الملموسة بعد ثبوت الجدوى.
• معيار المحاسبة المصري رقم 28 (المخصصات): ينظم مخصصات تفكيك وإزالة الأصول وإعادة تأهيل المواقع البيئية.
• معيار اضمحلال قيمة الأصول المصري: يُطبَّق على أصول التنقيب بعد إعادة تصنيفها، بخلاف فترة سريان المعيار 36 التي تتبع مؤشراتها الخاصة. يمكنك مراجعة دليلنا الشامل عن معيار المحاسبة المصري رقم 32 للتعمق أكثر في معالجات مشابهة.

العلاقة مع IFRS 6

يقابل معيار المحاسبة المصري رقم 36 دوليًا المعيار الدولي لإعداد التقارير المالية رقم 6 (IFRS 6) الخاص بالتنقيب عن وتقييم الموارد المعدنية. أما المعيار الدولي IAS 36 (اضمحلال قيمة الأصول) فلا علاقة له بهذا المعيار رغم تشابه الرقم، ويقابله محليًا معيار اضمحلال الأصول المصري المنفصل — وهذا أحد أكثر مواطن الالتباس شيوعًا بين المحاسبين.

جدول مقارنة: EAS 36 مقابل IFRS 6

أمثلة عملية وقيود اليومية

لتثبيت الفهم، إليك أمثلة مبسطة قبل الانتقال لدراسة الحالة الكاملة:

• مثال 1: شركة تسدد 5 ملايين جنيه ثمن ترخيص تنقيب → يُرسمل المبلغ كأصل غير ملموس (تنقيب وتقييم).
• مثال 2: بئر استكشافي تكلفته 2 مليون جنيه يثبت أنه جاف بالكامل (في ظل سياسة الجهود الناجحة) → يُحمَّل المبلغ بالكامل كمصروف في قائمة الدخل.
• مثال 3: نفس البئر الجاف في ظل سياسة التكلفة الكاملة → يبقى ضمن مركز التكلفة الموحد ويُستهلك مستقبلًا مع الآبار الناجحة.

دراسة حالة تطبيقية كاملة

لتوضيح المعالجة الكاملة، نطرح حالة "الشركة الوطنية المصرية للتعدين واستخراج الذهب"، التي حصلت في 1 يناير 2023 على ترخيص تنقيب عن الذهب في جبل السكري، وتتبع سياسة الجهود الناجحة.

بيانات عام 2023

• تكلفة الترخيص: 40,000,000 جنيه.
• تكاليف المسوح الجيولوجية: 15,000,000 جنيه.
• حفر 3 آبار بتكلفة 30,000,000 جنيه لكل بئر؛ نجح بئران (س، ص) وفشل بئر (ع).
• قرض أجنبي بقيمة 1,000,000 دولار بسعر صرف 30 جنيه عند 1/1/2023، وارتفع إلى 48 جنيه في 31/12/2023، مع رسملة فروق العملة وفق القرار 1847/2023.

قيود اليومية الرئيسية لعام 2023

من حـ/ أصول تنقيب وتقييم (ترخيص)        40,000,000
ومن حـ/ أصول تنقيب وتقييم (مسوح فنية)    15,000,000
   إلى حـ/ النقدية بالبنك                              55,000,000

من مذكورين:
حـ/ أصول تنقيب وتقييم (بئر س)            30,000,000
حـ/ أصول تنقيب وتقييم (بئر ص)            30,000,000
حـ/ مصروفات آبار جافة (قائمة الدخل)       30,000,000
   إلى حـ/ دائنو مقاولي الحفر                          90,000,000

من حـ/ أصول تنقيب وتقييم (فروق عملة)     18,000,000
   إلى حـ/ القروض طويلة الأجل بالعملة الأجنبية         18,000,000

عام 2024: إعادة التقييم

حدد خبير مقيد بالهيئة العامة للرقابة المالية القيمة العادلة للأصول بـ 180,000,000 جنيه، بفائض تقييم قدره 47,000,000 جنيه (180م - 133م)، يُسجَّل بالكامل ضمن الدخل الشامل الآخر ثم يُرحَّل لاحتياطي حقوق الملكية.

عام 2025: اختبار الاضمحلال

نتيجة هبوط أسعار الذهب، قُدّرت القيمة الاستردادية بـ 135,000,000 جنيه، أي خسارة اضمحلال قدرها 45,000,000 جنيه (180م - 135م). نظرًا لوجود فائض تقييم سابق بقيمة 47 مليون جنيه، تُستهلك الخسارة بالكامل من هذا الفائض دون أي أثر على قائمة الأرباح والخسائر، ويتبقى رصيد فائض قدره 2,000,000 جنيه.

الأخطاء الشائعة

• الخلط بين نفقات ما قبل الترخيص (مصروف فوري) ونفقات التنقيب نفسها (قابلة للرسملة).
• تطبيق اختبار الاضمحلال السنوي الإلزامي على أصول التنقيب بدلًا من اختباره عند ظهور المؤشرات النوعية فقط.
• الخلط بين معيار المحاسبة المصري رقم 36 والمعيار الدولي IAS 36 رغم اختلاف موضوعيهما تمامًا.
• الاستعانة بخبير تقييم غير مقيد بسجلات الهيئة العامة للرقابة المالية عند تطبيق نموذج إعادة التقييم.
• إغفال رسملة فروق العملة التمويلية المسموح بها استثنائيًا بموجب قرار 1847 لسنة 2023.

أفضل الممارسات المهنية

• وثّق بدقة تاريخ الحصول على الترخيص وتاريخ إثبات الجدوى التجارية كنقطتي فصل في السجلات.
• اختر السياسة المحاسبية (جهود ناجحة أو تكلفة كاملة) بناءً على طبيعة وحجم عمليات الشركة، وطبّقها باتساق.
• راجع مؤشرات الاضمحلال الأربعة في كل فترة إقفال، حتى دون وجود دلائل ظاهرة.
• افصل التدفقات النقدية لأنشطة التنقيب عن بقية الأنشطة في الإيضاحات المتممة.

الأسئلة الشائعة

ما الفرق بين معيار المحاسبة المصري رقم 36 ومعيار اضمحلال قيمة الأصول؟

المعيار 36 يختص حصرًا بنفقات التنقيب والتقييم في قطاع التعدين، بينما معيار اضمحلال الأصول ينظم اختبار الاضمحلال السنوي العام لكل أصول المنشأة بعد إعادة تصنيفها.

هل يجب على كل الشركات تطبيق نفس سياسة الرسملة؟

لا، يسمح المعيار باختيار سياسة الجهود الناجحة أو التكلفة الكاملة حسب طبيعة النشاط، بشرط الاتساق في التطبيق من فترة لأخرى.

متى يُجرى اختبار اضمحلال القيمة لأصول التنقيب؟

فقط عند ظهور أحد المؤشرات النوعية الأربعة المحددة في المعيار، وليس بشكل سنوي إلزامي.

هل يمكن إعادة تقييم أصول التنقيب بالقيمة العادلة؟

نعم، بعد قرار رئيس مجلس الوزراء رقم 1847 لسنة 2023، يمكن اختيار نموذج إعادة التقييم شريطة الاستعانة بخبير مقيد لدى الهيئة العامة للرقابة المالية.

ما الذي يحدث للأصل بعد إثبات الجدوى التجارية؟

يُجرى اختبار اضمحلال أولًا، ثم يُعاد تصنيف الأصل إلى أصول ثابتة أو أصول غير ملموسة حسب طبيعته.

هل يمكن رسملة فروق العملة على أصول التنقيب؟

نعم استثنائيًا، إذا كانت ناتجة عن التزامات تمويلية أجنبية مرتبطة بالأصل، وفق الملحق (ج) للمعيار 13 المعدل بالقرار 1847 لسنة 2023.

ما هو المعيار الدولي المقابل لمعيار المحاسبة المصري رقم 36؟

المعيار الدولي IFRS 6 الخاص بالتنقيب عن وتقييم الموارد المعدنية.

هل يشمل المعيار البترول والغاز الطبيعي؟

نعم، يشمل البترول الخام والغاز الطبيعي إلى جانب المعادن النفيسة والخامات الأخرى.

ماذا يحدث لتكاليف البئر الجاف في ظل سياسة الجهود الناجحة؟

تُحمَّل بالكامل كمصروف فوري في قائمة الأرباح والخسائر.

وماذا يحدث لها في ظل سياسة التكلفة الكاملة؟

تبقى ضمن مركز التكلفة الموحد وتُستهلك لاحقًا مع وحدات الإنتاج من الآبار الناجحة.

من الجهة المسؤولة عن إصدار وتعديل هذا المعيار؟

اللجنة الدائمة لمعايير المحاسبة المصرية، بالتنسيق بين الجهاز المركزي للمحاسبات والهيئة العامة للرقابة المالية.

هل تخضع أصول التنقيب لقواعد الاستهلاك؟

نعم، تخضع للاستهلاك أو الإهلاك بحسب تصنيفها كأصل ملموس أو غير ملموس ووفق المعايير المقابلة لكل نوع.

ما هي القيمة الاستردادية المستخدمة في اختبار الاضمحلال؟

الأعلى بين القيمة العادلة ناقص تكاليف البيع، والقيمة الاستخدامية للأصل.

هل يُسمح بتغيير السياسة المحاسبية لاحقًا؟

التغيير ممكن فنيًا لكنه يخضع لمتطلبات الإفصاح والتبرير المنصوص عليها في معيار السياسات المحاسبية رقم 5.

كيف تؤثر القرارات البيئية الحديثة على أصول التنقيب؟

تفرض الالتزامات البيئية (مثل تكاليف تفكيك المواقع وإعادة تأهيلها) تكاليف تقديرية تدخل ضمن القيمة الدفترية للأصل عند الاعتراف الأولي وفق معيار المخصصات رقم 28، وتزيد من احتمالية الاضمحلال مستقبلًا.

هل فائض إعادة التقييم يظهر في قائمة الدخل؟

لا، يُدرج ضمن الدخل الشامل الآخر ثم يُرحَّل إلى احتياطي مستقل في حقوق الملكية، إلا في حالة تغطية عجز سابق لنفس الأصل.

هل يحتاج خبير التقييم لشروط معينة؟

نعم، يجب أن يكون مقيدًا بسجلات الهيئة العامة للرقابة المالية لضمان موضوعية التقييم.

ما الفرق العملي بين EAS 36 وIFRS 6 من حيث فروق العملة؟

المعيار المصري يسمح استثنائيًا برسملة فروق العملة التمويلية، بينما يمنع المعيار الدولي ذلك ويُلزم بتحميلها كمصروف دوري.

هل تنطبق أحكام المعيار على شركات التعدين الصغيرة فقط؟

لا، ينطبق المعيار على جميع المنشآت العاملة في أنشطة التنقيب والتقييم بصرف النظر عن حجمها.

أين يمكنني الاطلاع على نص القرارات الوزارية المنظمة للمعيار؟

يمكن مراجعة قرار رئيس مجلس الوزراء رقم 1847 لسنة 2023 وقرار رقم 2115 لسنة 2023 على الموقع الرسمي لمجلس الوزراء المصري والهيئة العامة للرقابة المالية.

الخلاصة

يمثل معيار المحاسبة المصري رقم 36 إطارًا فنيًا متوازنًا يمنح شركات التعدين والبترول مرونة في اختيار سياساتها المحاسبية، مع فرض انضباط في القياس والإفصاح يحمي مستخدمي القوائم المالية. التعديلات الأخيرة، وعلى رأسها قرار رئيس مجلس الوزراء رقم 1847 لسنة 2023، عزّزت من قدرة الشركات على إظهار القيم الحقيقية لأصولها الاستكشافية، وهو ما ينعكس مباشرة على جاذبيتها الاستثمارية وقدرتها على التمويل في بيئة اقتصادية متقلبة.